国际税务争议 编辑词条
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概述

  国际税务争议是指不同国家的政府之间或一国政府与跨国纳税人之间在国际税收关系中产生的各种争议的总和。

表现形式

  国际税务争议包括国家与涉外纳税人之间的税务争议和国家之间的税务争议。

  由于本书主要讲授所得税领域的国际税法,故本章的税务争议限于所得税方面的国际争议,而不涉及关税等方面的国际争议。关税问题与国际贸易法联系密切,关税争议实质上属于国际贸易争端,国际间有WTO/GATT的法律体制和争端解决机制。所得税领域的争议则与关税不同。所得税的国际争议主要围绕着税收管辖权的协调、国际双重征税的消除、防范国际避税等问题产生。如前所述,双重征税有法律性和经济性之分,本章将与这两类双重征税相关的国际税务争议均包括进来,因此转让定价问题仍然可通过双边机制解决。

  (一)一国税务机关与涉外纳税人的税务争议

  在一国国内,税务机关针对居民和非居民纳税人征税时均有可能产生税务争议。比如,一国采用免税法消除国际双重征税,当本国居民纳税人有境外所得时,首先要确定该居民纳税人哪些境外所得应当享受免税法,税务机关可能与纳税人存在不同看法,就会产生争议。再比如,非居民纳税人有来源于一国的所得时,该国主张来源地管辖权时认定对该笔所得有征税权,而非居民纳税人认为该笔所得来源地没有征税权,这也会产生税收争议。

  导致税务机关与涉外纳税人税务争议的事项并不仅仅限于税务机关的征税行为,在税收优惠的给予、税收行政处罚、转让定价调整等方面均可能产生争议。事实上,从税务机关的行为导致的纠纷来看,也可起源于纳税人和税务机关对事实或法律的不同看法。比如,居民纳税人的境外所得的数额影响到其税负,数额的认定是一个事实问题,但也可能产生法律问题,即哪些境外所得属于居住国税法中的“境外所得”。对非居民纳税人来讲,当其有来源地一国的所得时,假如根据来源地国的法律,如果该笔所得是营业所得,而且非居民纳税人在当地没有常设机构时,来源地国就不能对此征税;如果该笔所得属于特许权使用费,而需要在来源地国纳税。此时,对该笔所得性质的认定就是一个关键问题。

  (二)国与国之间的税收争议

  国际税收协定的适用经常需要对税收协定进行解释。国际税收协定的缔约国双方在税收协定的解释和适用过程中也会产生税收争议。比如,一国对本国居民纳税人在另一国缴纳的预提税给予税收抵免优惠,假如另一国扩大了征税权,则给予优惠的一国就会遭受损失,会影响到该国吸引外资的政策和本国的税收利益。这就需要两国税务当局进行协商,讨论一国是否违法了国际税收协定义务的问题。

  国家之间的税务争议会影响到某一个纳税人或某一类纳税人。事实上,国际税收协定通常成为缔约国国内法的组成部分。有关税收协定适用和解释的纠纷可由于缔约国对纳税人行使征税权引起,或在两个缔约国之间产生。缔约国之间的税务争议一般起源于未解决的国内税务争议。比如,纳税人在缔约国没有被按照税收协定对待,就向其居住国提出申诉,其居住国不能单方面解决时就会与另一缔约国协商解决,这就将争端提交到国际层面上解决。

  因此,有的学者将国家之间的税务争议划分为直接和间接的国际税务争议。由于纳税人和缔约国之间的税务争议引起的缔约国之间的税务争议称为间接国际税务争议(Indirect International Tax Treaty Disputes)。只有受理纳税人申诉的主管当局启动相互协商程序,才将争议上升为国家间的税务争议。相反,某项争议起始即为缔约国之间的纠纷,就称为直接国际税务争议(Direct International Tax Dispute)。即使此类争议会影响到纳税人,但纳税人并未直接涉及纠纷之中。

解决

  (一)解决国际税务争议的意义

  国际税务争议的解决对于涉外纳税人和相关国家都具有重要意义。对于一国违反国际税收协定征税产生的税务争议,这首先是一个法律问题,因为履行国际税收协定是缔约国承担的国际法义务。同时,国际税务争议的解决也是国际税法法律价值和国际经济合作的要求。

  国际税法的基本法律价值之一是表现为公平价值和效率价值两种形态。在公平价值方面,国际税务争议可能导致对纳税人的国际双重征税,而国际税法的基本职能之一就是消除双重征税,消除双重征税则是公平原则在纳税人层面的适用;对于国家来讲,一国根据税收协定限定了管辖权,而另一国违反税收协定扩大管辖权时则造成了国家间税收利益分配的不公平。国际税务争议对公平价值的偏离也会延伸到效率原则上。一国税务机关不当征税,会对资源的转移和配置产生负面影响,而且这一影响还会延伸到国际领域,因为一国违反税收协定征税也会损害缔约国另一方的利益。

  事实上,在解决国际税务争议方面,国家间有共同的利益。国际税务争议的存在不利于国际经济合作,不利于良好的国际投资环境的形成,会影响国际投资的正常流动,这对于资本输出国和输入国的经济均有影响。

  (二)国际税务争议的解决方法

  国际税务争议包括一国与涉外纳税人之间的税务争议和国家之间的税务争议两大类,这两类争议因涉及的主体不同而有各自的解决方法。

  1.国家和涉外纳税人之间税务争议的解决。一国与涉外纳税人之间的国际税务争议主要通过国内法机制来解决。这类争议的主体双方直接表现为一国税务机关和涉外纳税人,实际上是一国税务机关与纳税人之间的法律关系。事实上,税务机关与涉外纳税人的关系与税务机关和内国纳税人的关系相比没有特殊之处,只不过是涉及了居民的境外所得或对非居民征税的问题,这类争议的产生也是由于税务机关根据国内税法行使征税权所导致的,因此应当按一国的国内法解决。由于税务机关的征税行为是一种行政行为,故处理涉外纳税人与税务机关间争议的方式主要为行政复议和行政诉讼制度,有的国家还允许采用仲裁方式解决某些税务争议。

  2.国家间税务争议的解决。国家之间的税务争议不同于国家和涉外纳税人之间的税务争议,尽管后者可导致前者的产生,但纳税人不是国家间税务争议的主体。基于主权国家平等的国际法原则和税收管辖权独立原则,国家间的税务争议不能通过一国国内法机制解决,只能通过国际机制解决。

  国家间的税务争议属于国际公法的范畴。争议的解决可以通过外交手段(Diplomatic Means),比如谈判或调解,或法律手段(Legal Means)来解决,比如仲裁或司法。仲裁和司法手段是将争议交给第三方处理,裁决结果对争议的当事国具有法律约束力。

  国际税收协定中都规定了相互协商程序,这属于外交争端解决机制,这是因为政府担心将争议交给第三方解决将限制其主权。但是,税收协定的签订实际上已经限制了国家主权,或者说签订协定以及将争端提交第三方解决是国家主权的行使。因此,一些国家也倾向于用法律手段处理税收条约纠纷,比如在税收协定中设定仲裁条款来将争议提交仲裁解决。此外,也有将争议提交国际司法解决的探讨和尝试。


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